一些企業(yè)在并購重組前，出于節(jié)約成本費用或保密需要等原因，并未讓涉稅專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)參與，甚至未讓公司財務(wù)人員參與設(shè)計重組方案，而是僅由律師或者會計師出具以實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)為主的重組方案。此時，很可能出現(xiàn)稅收因素考慮不足、稅收成本測算不充分、重組稅收鼓勵政策利用不足等問題，影響企業(yè)重組進(jìn)度，甚至可能導(dǎo)致重組計劃擱淺。
案例：
【案例一】2015年國投中魯重組失敗，就是因為前期考慮不足，交易對方無力繳納個人所得稅。根據(jù)國投中魯發(fā)布的終止籌劃重大資產(chǎn)重組公告，如果完成此次重大資產(chǎn)重組，交易對方張驚濤及配偶徐放將涉及2.5億元的個人所得稅。二人雖然可以適用個人非貨幣性資產(chǎn)投資政策，5年內(nèi)分期繳納個人所得稅，但張驚濤認(rèn)為，此次交易的應(yīng)納稅額較大，為合法納稅，其只能在重組成功后5年內(nèi)減持部分上市公司股份，以籌措資金繳納稅款，而這一做法將稀釋其對上市公司控制權(quán)，與重組初衷不符。最終，各方?jīng)Q定終止該項重大資產(chǎn)重組。
【案例二】資博股份曾于2017年發(fā)布終止重大資產(chǎn)重組事項的公告。公告顯示，公司擬通過發(fā)行股份及支付現(xiàn)金的方式，購買資博集團(tuán)持有的部分資產(chǎn)。此后，因資產(chǎn)過戶涉及稅額較高，資博集團(tuán)無法承擔(dān)，經(jīng)協(xié)商決定終止重大資產(chǎn)重組事項。
分析：
與企業(yè)常規(guī)事項相比，并購重組業(yè)務(wù)具有交易事項較復(fù)雜、標(biāo)的金額比較大、涉及的稅款金額較多等特點。同時，并購重組領(lǐng)域的稅收政策較為復(fù)雜，協(xié)調(diào)各稅種的稅務(wù)處理、梳理不同地區(qū)的政策執(zhí)行口徑、準(zhǔn)確運用重組稅收鼓勵政策等事宜，均對重組方案設(shè)計人員的稅收專業(yè)素養(yǎng)提出較高要求。非稅收專業(yè)人士設(shè)計的重組方案，未必能夠充分用好并購重組稅收鼓勵政策，反而會引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險。實務(wù)中，最常見的問題就是，重組方案沒有統(tǒng)籌考慮各稅種的處理，顧此失彼，導(dǎo)致方案不能同時滿足不同稅收政策的適用條件。
舉例：
2021年9月30日，百合醫(yī)療在科創(chuàng)板首次公開發(fā)行股票招股說明書（注冊稿）中，披露了一起關(guān)聯(lián)方的稅收籌劃：關(guān)聯(lián)方翎博新材為出售土地及房產(chǎn)，先將標(biāo)的資產(chǎn)裝入其新設(shè)的全資子公司東驊材料，后出售其持有的東驊材料100%股權(quán)，從而達(dá)到節(jié)約稅收成本的目的。該案中，翎博新材結(jié)合自身情況進(jìn)行合理安排，在土地增值稅、契稅方面適用了國家支持企業(yè)重組的稅收政策，并按規(guī)定繳納了增值稅。在企業(yè)所得稅上，翎博新材適用了非貨幣性資產(chǎn)投資遞延納稅政策，且選擇分3年確認(rèn)所得。
翎博新材的重組方案看似合規(guī)，但仔細(xì)分析后不難發(fā)現(xiàn)，重組方其實存在錯誤適用非貨幣性資產(chǎn)遞延納稅政策的問題。根據(jù)《財政部
國家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2014〕116號），企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，可在不超過5年期限內(nèi)，分期均勻計入相應(yīng)年度的應(yīng)納稅所得額，按規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。如果企業(yè)在對外投資5年內(nèi)轉(zhuǎn)讓上述股權(quán)或投資收回的，應(yīng)停止執(zhí)行遞延納稅政策，并就遞延期內(nèi)尚未確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，在轉(zhuǎn)讓股權(quán)或投資收回當(dāng)年的企業(yè)所得稅年度匯算清繳時，一次性計算繳納企業(yè)所得稅。結(jié)合公開信息看，翎博新材以非貨幣性資產(chǎn)對全資子公司東驊材料增資發(fā)生于2019年11月，次月即轉(zhuǎn)讓了東驊材料100%股權(quán)，投資及轉(zhuǎn)讓發(fā)生在同一年度，企業(yè)不能適用非貨幣性資產(chǎn)投資遞延納稅政策。
建議：
對大型企業(yè)，尤其是上市公司來說，重大交易事項有信息披露要求。如果稅收方案設(shè)計不當(dāng)，一經(jīng)披露，引發(fā)的后果無法估計。因此，設(shè)計重組方案，稅收因素應(yīng)優(yōu)先考量。筆者建議相關(guān)企業(yè)，在設(shè)計重組方案時，有必要請稅收專業(yè)人士參與，做好稅務(wù)盡職調(diào)查，了解交易各方的股權(quán)架構(gòu)，收集企業(yè)章程、相關(guān)合同協(xié)議、納稅申報表等各項基礎(chǔ)資料，采集各項資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)與評估價值，為制定重組方案奠定堅實基礎(chǔ)。
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